Revizor 6/2012

Uvodnik

(Editorial)

Nekako nelagodno, s cmokom v grlu in črvički v želodcu pišem tale uvodnik. Zavedam se, da je to uvodnik zadnjega Revizorja, ki vas je v dobrem in slabem spremljal 23 let in v teh letih sem tudi napisal kar presenetljivo število uvodnikov. Če se malo ozrem nazaj – nekateri uvodniki so bili "tehnični", drugi strokovni, spet drugi morda celo nekoliko preveč osebni, tretji kritični, pa spodbudni ... Z vsakim uvodnikom sem želel nekaj povedati, opozoriti na nekatere včasih tudi neprijetne trenutke, pa vendar biti vedno optimističen. Ne vem, ali mi je to vedno uspelo ali ne; vsekakor pa mi je v osebno zadovoljstvo, da ste nekateri napisali, da v Revizorju vedno najprej (nekateri ste pripisali, da tudi kot edino, kar preberete, žal) preberete uvodnik. No, nekateri ste mi večkrat napisali, da si "upam", da sem na primer kritičen do trenutnih razmer in predvsem do oblasti. Spet drugi niste bili zadovoljni in ste bili večkrat tudi upravičeno kritični. Kakorkoli že – skoraj četrt stoletja vas je Revizor spremljal, se spreminjal, iskal svoj prostor pod soncem. Ali veste, da je bil Revizor praktično edina strokovna revija v slovenskem jeziku, kjer so lahko avtorji objavljali prispevke s področja revidiranja, računovodenja in z njima povezanih tem? Tudi to je bila ena od temeljnih poslanstev Revizorja – spodbujanje slovenske strokovne inteligence in javnosti k strokovnemu kritičnemu razmišljanju in delovanju ter strokovni prispevek k razvoju slovenske revizijske, računovodske in z njima povezanih drugih strok. Pa ne bom več o preteklosti: kar je bilo, je bilo in kar bo, bo. In vse dobro o Revizorju. Ali drugače: kralj je mrtev, živel kralj!

Upam, da boste vsi dosedanji naročniki Revizorja postali tudi naročniki nove spletne revije SIR*IUS. Staro, pa čeprav je še tako dobro, vedno nadomesti nekaj novega, drugačnega, sodobnejšega. Tako bo Revizorja nasledila nova revija, ki jo bo začel z naslednjim letom izdajati Slovenski inštitut za revizijo. To bo SIR*IUS – Revija za teorijo in prakso revizije, računovodstva, davkov, financ in ocenjevanja vrednosti in drugih sorodnih področij, ki pa bo izhajala le v elektronski različici. V njej bodo prvenstveno objavljeni prispevki iz teorije in tudi prakse vseh navedenih strok, to je strok, ki se združujejo v Inštitut. Seveda bo revija odprtega tipa tako za pisce kot bralce, saj bomo v njej objavljali tudi prispevke z drugih področij. Želja je, da bi vsi člani Inštituta pa tudi vsi kandidati, vpisani v izobraževanje za strokovne nazive Inštituta, ter računovodje, finančniki, davčniki, poslovodje in ostali, ki sicer niso člani Slovenskega inštituta za revizijo, vendar so tako ali drugače povezani z njim, postali naročniki in seveda bralci nove revije. Cilj je, da SIR*IUS postane vodilna slovenska revija za teorijo in prakso revizije, računovodstva, davkov, financ in ocenjevanja vrednosti ter tudi drugih sorodnih področij. Vsaka številka bo tematska (davki, računovodstvo, ocenjevanje vrednosti, zunanja revizija, revizija informacijskih sistemov, notranja revizija) in v vsaki bo objavljenih 3-5 strokovnih člankov, ki bodo seveda recenzirani in tudi predstavljeni na strokovni konferenci, ki jo organizira Slovenski inštitut za revizijo. Poleg tematsko usmerjenih člankov bosta v vsaki številki objavljena najmanj eden ali dva znanstvena oziroma strokovna članka z drugih strokovnih področij. V drugem delu revije bodo objavljeni kratki strokovni prispevki z vseh strokovnih področij, ki jih pokriva Inštitut. V vsaki številki naj bi bil objavljen najmanj en prispevek z vsakega strokovnega področja. To naj bi bili prispevki, ki bi obravnavali priporočila in stališča za izvajanje "dobre prakse". Zanimivo in uporabno, kajne? Sedaj lahko le obljubim, da se bodo vsi organi Inštituta in tudi vsi strokovni sodelavci Inštituta pa tudi vsi drugi, ki bomo ustvarjali novo revijo, potrudili, da bo SIR*IUS res zadovoljil vaša pričakovanja. No, sem realen in pričakujem nekaj začetnih "porodnih" težav, pa vendar sem prepričan, da bo SIR*IUS vreden svojega imena.

Glavni urednik
Dr. Marjan Odar


Revidiranje programske uspešnosti v obdobju med letoma 2001 in 2011

Programme Effectiveness Auditing in the Period From 2001 to 2011
Mag. Aljanka Klajnšek

Povzetek
Razvoj revidiranja programske uspešnosti v okviru revizij smotrnosti poslovanja na Računskem sodišču je tesno povezan z uvedbo programskega načrtovanja javnih izdatkov ter k ciljem in rezultatom usmerjenega modela upravljanja v javnem sektorju, ki je bil v Sloveniji vzpostavljen s predpisi v letu 2001. Programski način zahteva, da mora biti načrtovanje izdatkov v proračunskih dokumentih neposredno povezano s cilji in aktivnostmi za doseganje ciljev. Temeljni namen ciljno usmerjenega modela upravljanja je bil vpeljati transparentno metodo upravljanja virov ter usmerjanje virov v (pod)programe, ki dosegajo pričakovane rezultate ter najučinkoviteje prispevajo k trajnostnemu razvoju in doseganju prednostnih ciljev vlade. Model upravljanja zahteva tudi povečanje nadzora nad rezultati dela, tako notranjega v samih organizacijah kot zunanjega, tudi prek Računskega sodišča. Da bi vzpostavilo ustrezne strokovne podlage, na katerih temelji metodologija revidiranja programske uspešnosti, je Računsko sodišče skupaj Britanskim državnim uradom za revizijo (UK National Audit Office) razvilo Revizijski priročnik K ciljem in rezultatom usmerjeni proračunski proces, ki temelji na modelu ciljno usmerjenega proračunskega procesa. Model omogoča celovit vpogled v upravljavski proces in glavne značilnosti programskega delovanja organizacije oziroma pravnih oseb javnega sektorja.
Z ukrepanjem v okviru pooblastil ob ugotovljenih pomanjkljivostih ter izvajanjem svetovalne vloge želi Računsko sodišče pospešiti uveljavitev ciljno usmerjenega načina upravljanja ter tudi povečati učinkovitost in uspešnost delovanja javnega sektorja.

Summary
The development of programme effectiveness auditing within the framework of performance audits carried out at the Court of Audit of the Republic of Slovenia is closely related to the introduction of a programme approach in planning public expenditure and a results-based management model in the public sector, which was established in Slovenia in 2001. According to the programme approach, expenditure planning in the budget documents should be directly linked to objectives and activities for the achievement thereof. The main purpose of the results-based management model was to introduce a transparent method of resource management and to target the resources to (sub)programmes that achieve the expected results and most efficiently contribute towards a sustainable development and achievement of the Government priority objectives. The management model also requires the reinforcement of control over the results of work both internally within the relevant organisations and externally, also with the help of the Court of Audit of the Republic of Slovenia. With a view to providing an appropriate scientific basis for the methodology of programme effectiveness auditing, the Court of Audit of the Republic of Slovenia has together with the National Audit Office of the United Kingdom drawn up a Guideline for Auditors entitled Results-Based Budgeting, which sets up a results-based budgeting model. The model gives a comprehensive insight into the management process and fundamental characteristics of programme activities of public sector organisations.
By taking actions within the limits of its powers in case of established deficiencies, and by performing its advisory role, the Court of Audit of the Republic of Slovenia endeavours to contribute towards faster implementation of the results-based management method as well as to more efficient and effective functioning of the public sector.


Oblikovanje transfernih cen pri storitvah v (po)zavarovalništvu

Transfer Pricing for Services in (Re)Insurance Sector
Mag. Darjana Vidic, mag. Lea Jakopin

Povzetek
Slovenske (po)zavarovalnice so se z razširitvijo poslovanja v druge države, predvsem na področje nekdanje Jugoslavije, soočile s problematiko transfernih cen. Za nekatere storitve, ki se opravljajo med družbami znotraj zavarovalniške skupine, kot so (po)zavarovalne pogodbe in obresti od danih posojil, že obstajajo transferne cene, ki so oblikovane v skladu z neodvisnim tržnim načelom. Nekaterih storitev, kot so storitve svetovanja ali pa souporaba neopredmetenega sredstva (na primer blagovne znamke), pa si družbe večinoma še ne zaračunavajo, čeprav bi si jih morale. Zato bomo za te primere prikazali način, kako bi (po)zavarovalnice to lahko naredile in kako bi to lahko vplivalo na davčno osnovo oziroma na davek od dohodka pravnih oseb.

Summary
Slovenian (re)insurance companies have been faced with the transfer pricing problem, when they expanded their businesses in other countries, mainly in the area of former Yugoslavia. For some services provided between companies within an insurance group, such as (re)insurance contracts and interest on loans, transfer prices already exist and they are formed in accordance with the arm's length principle. But there are some services, such as consultancy services or sharing of intangible assets (eg. trademarks), which have not been charged in most cases so far, even though they had to be. Therefore, possible methods for such services and a potential impact on the tax base or on the corporate income tax will be shown in this article.


Problemi porasta obsega razkritij pri zunanjem računovodskem poročanju

Problems of Increased Disclosure in Financial Reporting
Dr. Aleš Novak

Povzetek
V prispevku je predstavljena problematika obsega razkritij v pojasnilih k računovodskim izkazom. Ta je po eni strani posledica vedno večjih zahtev MSRP, pri čemer pa IASB nima na voljo primernih operativnih pripomočkov za njihov sistematičen razvoj. Po drugi strani pa je velik obseg razkritij v pojasnilih verjetno tudi posledica doslednega upoštevanja v MSRP predpisanih razkritij, ne glede na to, da informacije morda niti niso bistvene. V tem primeru namreč podjetju ne bi bilo treba zagotoviti posebnega razkritja, ki ga zahteva MSRP. Vendar pa se pojavlja problem dejanske uporabe bistvenosti, saj je pri tem potrebno strokovno presojanje. Zaradi obsežnosti problematike na področju razkritij v pojasnilih k računovodskim izkazom so različne organizacije s področja računovodenja predstavile nekatere nove zamisli za to področje. Iz izdanih dokumentov je razvidno, da se predlagajo posebna Okvirna navodila za področje razkritij v pojasnilih, ki bi bila bolj specifična in bolj operativna od obstoječih splošnih Okvirnih navodil za zunanje računovodsko poročanje od IASB, kakor tudi jasnejše medsebojno razmejevanje med razkritji računovodskega in poslovnega poročila v okviru letnih poročil podjetij.

Summary
The paper deals with problems of increased disclosure in the notes to the financial statements. This is on one hand the result of the increase in the IFRS note disclosure requirements while, however, the IASB lacks operational instruments for their systematic development. On the other hand the volume problem is probably also caused by the entities' tendency to provide all the required disclosures despite the fact that the entities need not provide a specific disclosure required by an IFRS if the information is not material. However, there are some practical problems with the application of the materiality concept because the professional judgement is needed. Due to increasing problems some new ideas have been developed by different accountancy bodies. The published documents suggest that a separate Disclosure Framework is needed, which would be more specific and more operational than the existing general IASB's Conceptual Framework for financial reporting, as well as clearer placement criteria of what should be disclosed in the notes to the financial statements and what in the management commentary of the entity's annual report.


Prenos slabih terjatev z vidika DDV

Transfer of Defaulted Receivables From the VAT Point of View
Saša Jerman

Povzetek
Prenos slabih terjatev ni obdavčljiva transakcija, če upoštevamo skupno ureditev DDV v Evropski uniji. Prenosa in odkupa slabih terjatev ni mogoče enačiti z obdavčenimi storitvami odkupa terjatev ali faktoringom, kjer kupec opravlja obdavčeno storitev za plačilo. Bistvo različne obravnave odkupa slabih terjatev z vidika DDV je v tem, da diskont odraža predvsem ekonomsko vrednost odstopljenih terjatev in gre v tem smislu predvsem za upoštevanje prevzetih kreditnih tveganj med odstopnikom in prevzemnikom. Sestavina izterjave odstopljenih terjatev ni bistvena sestavina posla. Posledično med diskontom in izterjavo ni povezave in ni vzajemnosti. Ker ni plačila za storitev izterjave, ne gre za opravljanje storitev kot transakcij, obdavčljivih z DDV. Razporeditev dela diskonta na domnevno sestavino izterjave bi bila v takšnih okoliščinah arbitrarna. Ključni vir za navedene zaključke in analizo je sodba ECJ v zadevi GFKL - Case C-93/10.

Summary
Transfer of defaulted receivables shall not be treated as a taxable transaction according to the common system of VAT in the European Community. Transfer of defaulted receivables shall not be equated with a taxable receivable purchase contract or factoring, where the purchaser performs taxable services for consideration. The essence of the different VAT treatment of buying defaulted receivables is that the discount reflects the economic value of the receivables transferred. The discount reflects the assumed credit risks and not a consideration for debt collection services. Consequently, there is no link and no reciprocity between the discount and the payment for debt collection services. In the absence of payment for the services performed, such transaction does not meet the conditions under the common concept of supply of services for consideration. In such circumstances, any allocation of a part of the discount to the recovery services element would be arbitrary. The key source for the above conclusions and the presented analysis is the ECJ judgment in the case GFKL - Case C-93/10.


Werklieferung in werkleistung v avstrijskem in nemškem zakonu o davku na dodano vrednost

Werklieferung and Werkleistung in the Austrian and German VAT Legislation
Mag. Mojca Bartol Lesar

Povzetek
V praksi so zelo pogoste transakcije, ko dobavitelj naročniku dobavi blago, na katerem opravi tudi storitve. Govorimo o mešanih dobavah blaga in storitev, kjer moramo za namene nadaljnje presoje transakcije z vidika DDV presoditi, ali gre za dobavo blaga ali pa za opravljeno storitev. V skladu s sodno prakso Sodišča EU je v takih primerih treba preveriti, katera sestavina v transakciji je prevladujoča glede na ekonomsko vsebino transakcije in voljo pogodbenih strank.
Avstrijska in nemška zakonodaja v zvezi z mešanimi dobavami navajata posebna pojma, ki ju Direktiva o DDV kot taka ne pozna, in sicer Werklieferung in Werkleistung. Če davčni zavezanec opravi storitev obdelave oziroma predelave predmeta, ki ga je dal na razpolago naročnik, in pri tem doda tudi svoje materiale, ki so bistveni, govorimo o Werklieferung, če pa zavezanec opravi obdelavo oziroma predelavo in pri tem sam doda le pomožni material, pa govorimo o Werkleistung.

Summary
Transactions where the supplier does not only provide the client with goods but also performs some services on the goods are very frequent in practice. These are cases of mixed supplies of goods and services where for the purposes of further examination from the point of view of VAT it must be assessed whether they constitute a supply of goods or a supply of service. In accordance with the case law of the ECJ, it needs to be checked which element is predominant in the transaction in relation to the economic substance of the transaction and intention of the parties. Austrian and German legislation contain two specific concepts that relate to mixed supplies and do not have a direct equivalent in the VAT Directive. Where a contractor carries out processing work on some object made available by the customer, this is regarded as Werklieferung if the contractor also provides some materials forming an essential part of the final product. By contrast, where the customer provides all the materials and the contractor carries out services and adds only non-essential materials the transaction constitutes a Werkleistung.